Desarrollo del criterio de la DGT sobre el cálculo de la base imponible en modificaciones de préstamos hipotecarios

La Dirección General de Tributos (la "DGT"), en contestación a una consulta vinculante (V2305-21), desarrolla el criterio de la DGT sobre el cálculo de la base imponible por AJD en modificaciones de préstamos hipotecarios.

Se parte de un supuesto de hecho en el que una sociedad que formalizó una escritura de constitución de hipotecas inmobiliarias de primer y segundo rango con objeto de garantizar un préstamo documentado y donde el prestamista no es una entidad de crédito. Llegado el momento, las partes pretenden realizar una novación de las hipotecas, mediante el otorgamiento de una escritura pública con el único fin de ampliar el plazo de duración (la "novación modificativa"). ¿Cuál sería la base imponible por AJD por el otorgamiento del contrato de ampliación del plazo de dicho préstamo hipotecario?

Aunque la DGT comienza haciendo un exhaustivo análisis de la posible sujeción de la operación al Impuesto sobre Trasmisiones Patrimoniales Onerosas o al IVA, así como del sujeto pasivo en las novaciones de un préstamo hipotecario, hay que destacar, en este caso, las cuestiones relativas a la determinación de la base imponible por AJD. La novación modificativa estaría sujeta a la cuota variable de la modalidad de AJD, documentos notariales, siempre y cuando se den los siguientes requisitos (establecidos en el artículo 31.2 del TRLITPAJD):

•          tratarse de la primera copia de una escritura pública;
•          tener por objeto cantidad o cosa valuable;
•          contener un acto inscribible en el Registro de la Propiedad; y
•          no estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (el "ISD") ni a los conceptos comprendidos en las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.      

      Tras verificar que se trata de una primera copia de escritura pública, que es inscribible en el Registro de la Propiedad y que no está sujeta al ISD ni a los mencionados conceptos, la DGT analiza si esta novación modificativa tiene o no contenido valuable.

En este sentido, recuerda la DGT que, aunque no se modifique la garantía hipotecaria como en el supuesto de hecho, si es cuantificable la novación modificativa, tiene contenido valuable y, en consecuencia, quedará sujeta a la modalidad de ITPAJD, documentos notariales, conforme a los artículos 28 y 31.2 del TRLITPAJD. En este sentido el Tribunal Supremo en numerosas sentencias ya ha reconocido que "la base imponible de la novación modificativa del préstamo garantizado con hipoteca sujeta y no exenta a la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD se determinará por «el contenido económico de las cláusulas financieras valuables que delimitan la capacidad económica susceptible de imposición»".

Por otro lado, y dado el carácter del prestamista, la novación modificativa no entra dentro de la exención recogida en la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de regulación del mercado hipotecario, ya que el prestamista no es una de las entidades financieras del artículo 2 de la citada Ley (esto es, no es banco, ni caja de ahorros, ni es la CECA, ni una cooperativa de crédito ni un establecimiento financiero de crédito).

Aclara así la DGT, y esto es lo relevante de la contestación objeto de comentario, que la base imponible en la novación modificativa no estaría compuesta por la responsabilidad hipotecaria atribuible al total pendiente de pago, sino sólo por los intereses añadidos y los costes adicionales que conlleva la propia ampliación del plazo. Todo ello, por supuesto, sin perjuicio de la comprobación que pueda realizar la oficina liquidadora competente en función de la documentación que fue presentada. 

En nuestra opinión, la contestación de referencia supone un paso importante en la determinación de la base imponible del AJD en la modificación de préstamos hipotecarios que, siguiendo la senda iniciada por el Tribunal Supremo, abandona la tesis de identificar la base imponible con la responsabilidad hipotecaria atribuible al total pendiente de pago en el momento de la modificación, debiendo concretar la cuantía que incremente la hipoteca por virtud de las cláusulas que se modifiquen.