Cataluña modifica el tratamiento en ISD de las donaciones mortis causa con entrega de presente

Cataluña ha eliminado la disposición legal que clasificaba una donación mortis causa con entrega de presente como una donación inter vivos y ha modificado su enfoque administrativo. El Gobierno regional ha derogado el artículo 632-1.4 del Código Tributario de Cataluña, que permitía que estas donaciones se trataran como operaciones inter vivos a efectos del impuesto sobre sucesiones y donaciones. 

La donación por causa de muerte con entrega de presente, regulada en el artículo 432-1 del Libro Cuarto del Código Civil de Cataluña, permite la transmisión inmediata de los bienes donados, si bien queda sujeta a condición resolutoria —la revocación por voluntad del donante o la premoriencia del donatario— que únicamente desaparece de forma definitiva con el fallecimiento del donante.

Su configuración conlleva relevantes implicaciones tributarias, civiles y registrales, y se enmarca en un conjunto más amplio de figuras conocidas como "herencias en vida", que comprenden, entre otras, el heredamiento cumulativo en el derecho civil catalán, la apartación y el pacto de mejora del derecho civil de Galicia, o el pacto sucesorio de definición de las Islas Baleares.

La principal fuente de tensión ha sido la disparidad de criterio entre la Dirección General de Tributos estatal (DGT) y la Direcció General de Tributs i Jocs de Catalunya (DGTiJ) en cuanto al tratamiento en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD).

La DGT ha reiterado su criterio en diversas consultas recientes (V0028-26, V0304-25, V0532-25, V0575-25, V0697-25 y V1449-25), considerando la figura un título sucesorio tanto en el ISD como en el IRPF del donante, si bien reconociendo en este último la exclusión de ganancia patrimonial del artículo 33.3.b) de la Ley del IRPF.

Por el contrario, la DGTiJ —desde la Consulta 248/19, apoyada en sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 2009 y 2014, y reiterada en la Consulta V640/25 de 30 de diciembre de 2025— califica estas operaciones como donaciones inter vivos en el ISD cuando existe transmisión inmediata, con acceso a las reducciones autonómicas propias del régimen de donaciones.

Cataluña aclara su postura

La Ley 11/2026, de 9 de julio, de medidas fiscales, financieras, administrativas y del sector público, publicada en el Boletín Oficial del Gobierno de Cataluña (n.º 9706, de 13 de julio), deroga el artículo 632-1.4 del Libro Sexto del Código Tributario de Cataluña, de conformidad con la letra r) del apartado 2 de su disposición derogatoria. Esta disposición equiparaba, a efectos fiscales, las donaciones mortis causa con transmisión inmediata de la propiedad, sujetas a una condición resolutoria de revocación o de fallecimiento previo del donatario, con las adquisiciones a título gratuito inter vivos.

De conformidad con la disposición final octava de la ley, la derogación entró en vigor el 14 de julio, al día siguiente de su publicación.

Resolución 3/2026: alejamiento del criterio inter vivos

En julio, la DGTiJ firmó la Resolución 3/2026, que supone el cambio más relevante en la posición administrativa catalana en materia de donaciones mortis causa con entrega de presente desde 2010.

La Resolución se apoya en la doctrina reiterada de la DGT estatal y establece las siguientes conclusiones:

Tratamiento mortis causa sin excepción

Una donación por causa de muerte, independientemente del momento en que se transfieran los bienes donados, es una institución del Derecho sucesorio que surte efecto tras el fallecimiento del donante. Esta calificación determina la aplicación de las normas relativas a las adquisiciones por causa de muerte en el ISD, en lo que respecta al hecho imponible, la base imponible, las reducciones, la deuda tributaria y las obligaciones formales.

Derogación expresa de criterios anteriores

A partir de la fecha de la Resolución 3/2026, quedan derogadas la Resolución 6/2010 de la DGTiJ y las consultas n.º 245/16, de 7 de diciembre de 2016, y n.º 8E/12, de 13 de enero de 2012, así como la V640/25, de 30 de diciembre de 2025, y todas aquellas que se opongan a los criterios establecidos en la presente Resolución.

Repercusiones en las operaciones ya formalizadas

La reforma tiene un carácter estrictamente prospectivo. Las transmisiones realizadas con anterioridad al 14 de julio de 2026 no podrán regularizarse con arreglo al nuevo régimen. El criterio de asimilación "inter vivos" aplicado anteriormente por la DGTiJ en virtud del artículo ahora derogado seguirá aplicándose a dichas transmisiones, basándose en argumentos relacionados con la protección que ofrece el ordenamiento jurídico y el efecto protector de las resoluciones vinculantes.

Protección que ofrece el ordenamiento jurídico

Los contribuyentes están protegidos frente a cambios desfavorables en la legislación y en las posiciones adoptadas por las autoridades fiscales, lo que, por regla general, opera exclusivamente con carácter prospectivo.

Los actos realizados de conformidad con los criterios y la legislación vigentes en su momento no pueden verse afectados ni perjudicados por un cambio o una evolución posterior de la doctrina. Esta conclusión se fundamenta en el principio de confianza legítima, una manifestación específica del principio de seguridad jurídica garantizado por el artículo 9.3 de la Constitución española.

Este principio protege a los contribuyentes que, actuando de buena fe, han ordenado su situación fiscal basándose en la posición administrativa establecida que prevalecía en el momento en que se llevó a cabo la operación.

Efecto protector de las resoluciones vinculantes

El artículo 89.1 de la Ley General Tributaria establece que los criterios expresados en una respuesta a una solicitud de resolución se aplicarán al solicitante, salvo que se modifique la legislación o la jurisprudencia, y hasta que ello ocurra. Sin embargo, la protección va más allá. Tal y como señaló el propio legislador en la Exposición de Motivos de la Ley General Tributaria, dichos dictámenes son vinculantes "no solo para el solicitante, sino también para otros contribuyentes, siempre que su situación sea idéntica a la descrita en los hechos".

La Audiencia Nacional ha sido explícita a este respecto: "El hecho de que la parte interesada no haya presentado una solicitud de resolución es irrelevante, y parece incluso innecesario que lo hubiera hecho a la luz de las resoluciones ya dictadas por la Dirección General de Tributación del Estado español". (Sentencia de la Audiencia Nacional de 17 de abril de 2019).

El Tribunal Económico-Administrativo Central ha confirmado asimismo que "un cambio en los criterios de la Administración tributaria solo será vinculante a partir del momento en que dicho cambio se produzca, y no podrán regularizarse situaciones pasadas en las que el contribuyente aplicara el criterio administrativo vigente en el momento de presentar su declaración". (Resolución 4571/2016).

Comentario de Osborne Clarke

La supresión del artículo 632-1.4 del Código Tributario de Cataluña genera un vacío normativo de especial relevancia práctica. Al haber desaparecido la disposición de asimilación, el sistema tributario catalán ya no contiene ninguna disposición legal expresa que determine si las donaciones mortis causa con transmisión inmediata de la propiedad deben gravarse con arreglo a las normas del impuesto sobre sucesiones y donaciones aplicables a las adquisiciones mortis causa o con arreglo a las aplicables a las adquisiciones a título gratuito inter vivos. Dicha distinción dista mucho de ser trivial, dadas las diferencias sustanciales entre ambos regímenes en cuanto a base imponible, desgravaciones aplicables, tipos impositivos y multiplicadores.

A pesar de la ausencia de cualquier disposición legal autonómica expresa, el nuevo criterio interpretativo está firmemente arraigado en la posición administrativa de la DGTiJ, que ha actuado con rapidez y precisión para colmar ese vacío mediante la Resolución 3/2026, de 14 de julio.

En dicha resolución, la DGTiJ adopta una postura inequívocamente clara a favor del tratamiento mortis causa, derogando expresamente todas las resoluciones y dictámenes que entren en conflicto con dicho tratamiento fiscal —incluidas la Resolución 6/2010 y el Dictamen V640/25— y alineándose definitivamente con la doctrina reiterada de la Dirección General de Impuestos del Estado español. De este modo, la Resolución 3/2026 disipa la incertidumbre que, de haberse quedado sin la correspondiente orientación administrativa, habría generado inevitablemente la mera derogación legislativa.