El Tribunal Constitucional declara inconstitucionales varias de las medidas introducidas en el Impuesto sobre Sociedades por el Real Decreto-Ley 3/2016

El 19 de enero de 2024, en su sentencia 11/2024, el Tribunal Constitucional declaró la inconstitucionalidad de varias de las medidas introducidas en el Impuesto sobre Sociedades por el Real Decreto Ley 3/2016, de 2 de diciembre de 2016, con base al cual se habían adoptado determinadas medidas en el ámbito tributario dirigidas al aumento de la recaudación y a la reducción del déficit público.

Resumen de las medidas afectadas

De manera muy resumida, las medidas afectadas por la declaración de inconstitucionalidad son las siguientes:

• La introducción de unas limitaciones más estrictas en la compensación de las bases imponibles negativas para empresas cuyo importe neto de la cifra de negocios hubiera sido al menos de 20 millones de euros en el período impositivo anterior. En concreto, la limitación de hasta el 50% de la base imponible, en el caso de contribuyentes con una cifra de negocios de entre 20 y 60 millones y la limitación de hasta el 25% de la base imponible, en el caso de contribuyentes con una cifra de negocios de al menos 60 millones.
• Una limitación en la aplicación de las deducciones para evitar la doble imposición, para que el importe de estas no excediera el 50% de la cuota íntegra.
• La obligación de integrar en la base imponible los deterioros (pérdidas de valor) de participaciones que hubieron sido deducidos en ejercicios anteriores, a razón de una 1/5 por año.

Motivo de la inconstitucionalidad

La inconstitucionalidad se basa en la vulneración del artículo 86.1 de la Constitución Española, que prohíbe que las medidas adoptadas mediante decreto-ley afecten a los derechos, deberes y libertades de los ciudadanos regulados en el Título I de la Constitución. Entre dichos deberes y obligaciones se encuentra la obligación de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos por parte de los contribuyentes de acuerdo con su capacidad tributaria.

En este sentido, el Tribunal Constitucional considera que las medidas introducidas en el Real Decreto Ley 3/2016 han afectado al deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, en tanto que atañen a un impuesto que constituye uno de los pilares del sistema tributario español, como es el Impuesto sobre Sociedades, y que además las modificaciones han tenido un impacto notable en elementos estructurales del mismo, como son la base imponible y la cuota íntegra del impuesto.

En cuanto a los efectos de la declaración de inconstitucionalidad, el Tribunal considera nulos los preceptos del real decreto ley que aprobaban dichas medidas, si bien limitando los efectos prácticos de dicha nulidad.

Así, del mismo modo que ya hizo previamente en su sentencia 182/2021 relativa al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, "por exigencias del principio de seguridad jurídica" el Tribunal Constitucional establece que los efectos de la sentencia no alcanzarán a las siguientes situaciones:

• Aquellas obligaciones tributarias del Impuesto sobre Sociedades que, en la fecha de dictarse la sentencia, hubieran sido decididas mediante sentencia judicial firme o resolución administrativa firme;
• Aquellas liquidaciones que no hubieran sido impugnadas por los contribuyentes a la fecha de dictarse la sentencia, o las autoliquidaciones respecto de las cuales no se hubiera solicitado su rectificación en dicha fecha (debe entenderse que siempre que ya se hubiera agotado el correspondiente plazo de impugnación o rectificación de la liquidación/autoliquidación).