Declaración de inconstitucionalidad del Impuesto Municipal sobre el Incremento de los Terrenos de Naturaleza Urbana

Antecedentes

Con anterioridad a la sentencia dictada el 26 de octubre de 2021, el Tribunal Constitucional ya se había pronunciado sobre la inconstitucionalidad del IIVNTU, si bien con efectos parciales, de algunos de los preceptos del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (LHL) que regulan el IIVTNU:

• Así, en su sentencia de 11 de mayo de 2017 (nº59/2017) el Tribunal Constitucional declaró la inconstitucionalidad de los artículos 107.1 y 107.2.a) de la LHL, aunque únicamente para "aquellos supuestos en los que somete a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica, esto es, aquellas que no presentan aumento de valor del terreno al momento de la transmisión". Paralelamente, también declaró la inconstitucionalidad del artículo 110.4 de la LHL por no permitir a los contribuyentes "acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene (la LHL)" e impedir "acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica".
• Posteriormente, en su sentencia 31 de octubre de 2019 (nº126/2019), el Tribunal Constitucional declaró la inconstitucionalidad del artículo 107.4 de la LHL en "aquellos casos en los que la cuota a satisfacer (por el IIVTNU) es superior al incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente".

La sentencia del Tribunal Constitucional (182/2021), en cambio, ha declarado la inconstitucionalidad del sistema de cálculo del IIVTNU a todos los efectos, mediante la nulidad y expulsión del ordenamiento jurídico de los artículos que regulaban dicho sistema de cálculo (107.1 segundo párrafo, 107.2.a y 107.4 de la LHL). La declaración de inconstitucionalidad se basa en el hecho de que, el mantenimiento del sistema de cálculo objetivo y obligatorio vigente hasta la fecha de la sentencia, vulneraba el principio de capacidad económica demostrada por los contribuyentes y era ajeno a la realidad del mercado inmobiliario. A modo de ejemplo, la situación que se planteó en la cuestión de inconstitucionalidad consistía en una plusvalía municipal cuya cuota absorbía gran parte (aprox. 60%) de la ganancia real obtenida por el contribuyente en la transmisión del terreno.

La declaración de inconstitucionalidad de la sentencia ha dejado un vacío normativo en cuanto a la determinación de la base imponible del IIVTNU que, a efectos prácticos, impide la exigibilidad del impuesto (aunque, como decíamos, el Gobierno se ha apresurado en suplir dicho vacío mediante la modificación de la LHL). 

Cabe señalar que el texto de la sentencia ha limitado considerablemente el alcance y los efectos de la misma, generando gran controversia y suscitando algunas dudas en cuanto a su aplicación práctica y temporal. 

Alcance y efectos de la sentencia

Según el Tribunal Constitucional, son revisables con base en la sentencia aquellas situaciones que no sean firmes en vía judicial o administrativa a la fecha de dictarse la misma. A estos efectos, lo más destacable (y controvertido) es que, el tribunal:

1. Equipara a situaciones firmes o consolidadas las liquidaciones que no hubieran sido impugnadas a la fecha de dictarse la sentencia y las autoliquidaciones cuya rectificación no se hubiera solicitado a dicha fecha;
2. Establece como referencia temporal para los efectos de la sentencia la fecha en que ésta fue dictada (26 de octubre de 2021), en lugar de la fecha su publicación en el BOE, que es la que debería regir de acuerdo con lo establecido en la ley orgánica del propio Tribunal Constitucional. 

Así pues, según el literal de la sentencia, serían revisables únicamente aquellas plusvalías municipales recurridas a 26 de octubre de 2021. A sensu contrario, por tanto, no serían revisables con base en la sentencia aquellas liquidaciones o autoliquidaciones que no hubieran sido impugnadas o rectificadas a fecha 26 de octubre de 2021, aun cuando siguiera abierto el período de impugnación o rectificación de las mismas (aunque debe puntualizarse que las mismas podrían seguir impugnándose o rectificándose con base a cualquier otro motivo distinto del de la sentencia).

Sin embargo, como decíamos al principio, el pronunciamiento del Tribunal Constitucional es controvertido en algunos aspectos y está por ver todavía cuál es su alcance y sus consecuencias efectivas. En este sentido, hay dudas, por ejemplo, respecto a si la declaración de inconstitucionalidad sería extensible, entre otras, a las siguientes situaciones: 

• liquidaciones o autoliquidaciones que estuvieran siendo objeto de un procedimiento de comprobación o inspección en la fecha de dictarse la sentencia;
• liquidaciones o autoliquidaciones que no hubieran sido impugnadas o rectificadas en la fecha de dictarse la sentencia (26 de octubre de 2021), pero sí lo hubieran sido antes de la fecha de publicarse la misma en el BOE.

Modificación de la LHL

Por último, comentar que, (esta vez sí) el legislador ha cumplido el mandamiento del Tribunal Constitucional y se ha apresurado en modificar la LHL mediante el Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre de 2021.

La reforma del IIVTNU introducida por el Gobierno entró en vigor el 10 de noviembre de 2021, por lo que, en principio, los devengos del impuesto acaecidos entre la fecha de la sentencia (26 de octubre de 2021) y el 9 de noviembre, no deberían tributar.

Algunos de los principales aspectos introducidos mediante dicha reforma  son los siguientes:

• Se establece expresamente que no se producirá la sujeción al impuesto en aquellos casos en los que se acredite (mediante los títulos de adquisición y venta) la inexistencia de incremento de valor del terreno.
• A efectos de dicha acreditación, como valor de adquisición o transmisión del terreno se tomará el mayor de (i) el reflejado en el título o (ii) el comprobado por la Administración. Adicionalmente, para determinar el valor del inmueble atribuible al terreno se estará a la proporción del valor catastral del mismo respecto al valor catastral total en la fecha del devengo del impuesto.
• Se permite que el contribuyente acredite un incremento de valor del terreno inferior al resultante de la fórmula objetiva de cálculo del IIVTNU, conforme a las reglas anteriores.